Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Как арендодателю отразить при налогообложении арендные платежи». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Самое частое нарушение собственников коммерческих площадей — это неуплата налогов. Обычно за это устанавливается штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога, уточнил Денис Зайцев, руководитель налоговой практики юридической фирмы BMS Law Firm. Он пояснил, что также начисляются пени в размере 1/300 от ставки рефинансирования (хотя это и не мера ответственности, а мера обеспечения надлежащего исполнения обязательства). По прошествии определенного количества времени ставка становится 1/150, что жестче обычного кредитования.
Есть также штраф в размере 40%, который применяется в том случае, если налоговому органу удастся доказать, что лицо умышленно не уплатило налог. «Более того, налоговый орган при достижении определенных финансовых показателей по неуплаченным налогам может передать информацию о выявленных нарушениях в правоохранительные органы. В этом случае будет решаться вопрос о возбуждении уголовного дела. Наказание по ч. 2 ст. 199 УК РФ — вплоть до лишения свободы на срок до шести лет», — заявил Зайцев.
Санкции могут применить к арендатору, если он не выполняет обязательства перед арендодателем — например, пропускает сроки оплаты или портит имущество. Однако любой договор аренды предполагает наличие страхового депозита, как правило, равного двум−трем арендным платам. Чаще всего в случае нарушения собственник берет из него сумму, которую недополучил от арендатора, при этом последний все равно должен восполнить ее, уточнил директор департамента коммерческой недвижимости агентства Point Estate Роман Амелин. Он подчеркнул, что по окончании договора после подписания акта приема-передача помещения собственник возвращает страховой депозит арендатору — или в полном объеме, или за вычетом штрафов.
Вопрос – ответ по теме НДС при аренде
Вопрос: В сентябре 2016 АО «Молот» получил в аренду земельный участок, находящуюся в госсобственности. Договор заключен между «Молотом» и Региональным комитетом по управлению имуществом. В ноябре 2016 «Молот» передал землю в субаренду ООО «Серп». Должен ли «Молот» начислять НДС?
Ответ: В данном случае имеют место 2 операции: по получению участка в аренду, а также его субаренда. Так как аренда земли у государства не облагается НДС, «Молот» не выступает налоговым агентом по данной операции. Что касается услуг субаренды, то по ним «Молот» должен начислять НДС в общем порядке.
Вопрос: В апреле 2016 АО «Знамя» принял в аренду помещение, собственником которого выступает ООО «Вымпел». В период май – август 2016 «Знамя» за свой счет осуществил капинвестиции в помещение, которые признаны отделимыми улучшениями. Имеет ли право «Знамя» принять в к вычету сумму НДС от стоимости материалов и строительных работ?
Ответ: «Знамя» может приять к вычету НДС в составе стоимости отделимых инвестиций в общем порядке.
Вопрос: В январе 2016 АО «Пеликан» принял в аренду от ООО «Фламинго» часть нежилого помещения. В марте 2016 «Фламинго» за свой счет осуществил капитальный ремонт помещения, который признаны неотделимым улучшением. Каким образом начисляется НДС в данном случае?
Ответ: Независимо от того, получены ли улучшения на платной или бесплатной основе, обязательства по начислению НДС возлагаются на арендатора АО «Пеликан». Также «Пеликан» должен выставить счет-фактуру.
Физическое лицо должно уплачивать НДС, если оно занимается предпринимательской деятельностью по сдаче собственных нежилых помещений в аренду без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Данная позиция поддерживается ФНС России и судебными органами (например, Информация Федеральной налоговой службы от 4 октября 2018 года, Определение СК по административным делам ВС РФ от 20.07.2018 года № 16-КГ18-17, Определение ВС РФ от 01.08.2018 № 301-КГ18-6363).
Физическому лицу-арендодателю можно получить статус индивидуального предпринимателя и сразу перейти на упрощенную систему налогообложения. При этом следует отметить, что при наличии факта получения физическим лицом дохода от предпринимательской деятельности (арендные платежи) в период, когда оно не имело статус ИП, риск доначисления ему НДС, пени, штрафов за соответствующий период сохраняется (например, Определение ВС РФ от 01.08.2018 № 301-КГ18-6363).
Когда арендатору быть агентом
Исходя из норм действующего законодательства, выбор НДС-обязанного участника арендных отношений является наименее очевидным как раз в случае трехстороннего договора аренды. То есть контракта, сторонами которого, помимо арендатора, являются орган госвласти (на правах собственника имущества) и балансодержатель (МУП, ГУП и т. п.).
Проблема в том, что налоговое законодательство разъяснений по данному вопросу не содержит. Буквальное прочтение пункта 3 статьи 161 НК РФ об агентских обязанностях арендаторов муниципального или государственного имущества показывает, что арендатор должен удерживать из доходов арендодателя и платить в бюджет НДС в определенной ситуации. А именно «при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества».
То есть возможность наличия в арендных отношениях третьей стороны никак не упомянута в кодексе. Поэтому вполне логично предположить, что положения упомянутого пункта не распространяются на случаи найма помещений у оперативного управляющего или прочего распорядителя гос-имуществом. Иначе говоря, арендатору не нужно выступать в роли налогового агента в случае трехстороннего договора.
На возникновение агентских обязанностей арендатора только при двустороннем договоре уже несколько лет назад указывал и Конституционный суд РФ. В определении от 2 октября 2003 г. № 384-О судьи отметили, что порядок уплаты НДС, установленный пунктом 3 статьи 161 НК РФ, необходимо применять лишь «в случае предоставления в аренду публичного имущества, не закрепленного на праве хозяйственного ведения либо оперативного управления за государственными унитарными предприятиями или учреждениями, т. е. составляющего государственную казну, при непосредственном участии публичных собственников в гражданских правоотношениях».
Тем не менее налоговики давно предпочитают распространять эту норму кодекса и на случаи предоставления в аренду имущества, ранее переданного балансодержателю. Конечно, при условии, что госструктура также является одной из сторон договора. Если же арендный контракт заключен непосредственно с балансодержателем, то ему и предстоит рассчитываться с бюджетом (см., например, письма ФНС России от 14 февраля 2005 г. № 03-1-03/208/13, от 2 июня 2005 г. № 03-1-03/926/11, УФНС России по г. Москве от 29 ноября 2005 г. № 19-11/87841, от 27 марта 2007 г. № 19-11/28227).
Заметим, что с последним утверждением согласны и финансисты, и арбитражные суды. То есть, если госорган не указан в договоре муниципальной аренды в качестве одной из сторон, платить НДС должен балансодержатель (см., например, письмо Минфина России от 16 сентября 2005 г. № 03-04-14/16, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 31 октября 2006 г. № А19-12626/06-24-Ф02-5663/06-С1, ФАС Поволжского округа от 20 сентября 2007 г. № А12-17442/06-С61).
Итак, можно сказать, что в общем случае рассчитываться с бюджетом по НДС должен арендатор муниципального (государственного) имущества, если в договоре аренды фигурирует орган госвласти. В том числе при заключении трехстороннего договора с участием балансодержателя.
Напротив, не стоит беспокоиться о необходимости выполнения агентских обязанностей, если в качестве арендодателя выступает сам балансодержатель. От арендатора в данном случае требуется лишь своевременное внесение платы за помещение в установленном договором размере.
Ответственность налогового агента
В заключение хотелось бы напомнить, что легкомысленное отношение к агентским обязанностям законодательно наказуемо (п. 5 ст. 24 НК РФ). Так, если налоговый агент по своей вине не перечислит (недоперечислит) налог, подлежащий удержанию, ему придется заплатить штраф в размере 20 процентов от суммы, которую недополучил бюджет (ст. 123 НК РФ).
Кроме того, при несвоевременном перечислении в бюджет НДС, удержанного из арендной платы, нужно будет заплатить еще и пени (ст. 75 НК РФ).
Наконец, к арендатору госимущества могут быть применены санкции за создание препятствий для осуществления налогового контроля (ст. 126 НК РФ). Причем такие помехи могут выражаться как в том, что агент своевременно не представит в налоговый орган декларацию, так и в том, что он не сообщит в налоговую инспекцию сведения о невозможности удержать налог. Штраф по таким основаниям составляет 50 рублей за каждый непредставленный документ. Если же нарушитель откажется представить имеющиеся документы или представит их с заведомо недостоверными сведениями, то сумма штрафа возрастет до 5000 рублей.
Аренда жилья для работников – иностранных граждан
Компании, использующие труд иностранных граждан, могут предоставлять им жилье бесплатно или выплачивать денежную компенсацию для оплаты аренды квартиры на период трудовой деятельности. Вопрос о том, возникает ли в данном случае доход, облагаемый НДФЛ, у иностранного работника, и объект обложения страховыми взносами является спорным.
По мнению контролирующих органов при предоставлении работодателем иностранному гражданину жилья, данные расходы не являются компенсационными выплатами, следовательно, возникает доход, облагаемый НДФЛ и объект обложения страховыми взносами.
Арбитражные суды придерживаются противоположной точки зрения. Компенсационные выплаты, связанные с бесплатным предоставлением жилых помещений, не облагаются НДФЛ. Поскольку обязанность по предоставлению жилья возложена на работодателя, то облагаемого дохода при оплате жилья иностранным работникам не возникает.
С 2010 года, если оплата жилья включена в расходы по обустройству иностранного работника на новом месте жительства, то страховые взносы с компенсации работнику расходов на наем жилых помещений платить не надо (подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ). Если оплата жилья не включена в расходы по обустройству иностранного работника, то уплатить взносы придется, поскольку такие выплаты не будут являться компенсацией, установленной законодательством РФ. А значит, на них не будет распространяться освобождение, предусмотренное п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ.
Когда при аренде госимущества возникает налоговое агентство по НДС
Статья 24 Налогового кодекса России определяет налогового агента как лицо, которое удерживает и перечисляет в бюджет налог из доходов другого лица. Именно такой порядок уплаты НДС установлен в случае аренды федерального и муниципального имущества, а также имущества субъектов Российской Федерации.
При этом важно понимать, что компания является налоговым агентом, если заключила договор аренды непосредственно с государственным или муниципальным органом.
Если арендодателем выступает бюджетное учреждение, ГУП либо МУП, то обязанностей налогового агента по НДС у арендатора не возникает — указанные организации сами являются плательщиками НДС. При аренде у казенных предприятий налогового агентства также не возникнет, поскольку на основании подпункта 4.1 пункта 2 статьи 146 НК РФ НДС они не платят.
По поводу земельных участков мнения специалистов расходятся:
- Одни считают, что раз сдача государством в аренду природных ресурсов, к которым относятся земельные участки, не облагается НДС (подпункт 17 пункта 2 ст.149 НК РФ), то и обязанностей налогового агента у арендатора не возникает.
- Другие настаивают на том, что сдавать отчетность арендующая компания все-таки должна.
- Официальная же точка зрения Налоговой службы по этому вопросу отсутствует.
Суть позиции налоговиков и судов
Данная позиция налоговиков и судов состоит в том, что в соответствии с пунктом 1 статьи 2 ГК РФ предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом. А также от продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.
В статье 11 НК РФ установлено, что физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью, но не зарегистрированные в качестве предпринимателей, не имеют права ссылаться на то, что они не являются предпринимателями при исполнении норм налогового законодательства. Систематическую самостоятельную деятельность физических лиц по извлечению доходов из принадлежащего им нежилого недвижимого имущества, осуществляемую на основании договоров аренды, суды и налоговые органы рассматривают как предпринимательскую деятельность, подлежащую обложению НДС в соответствии со статьей 146 НК РФ.
Налоговая инспекция может доначислить НДС по ставке 18% на сумму дохода от аренды за 3 последних года. Помимо суммы не уплаченного своевременно налога ФНС обычно начисляет штраф и пени за неуплату налога, однако складывающаяся судебная практика пока позволяет налогоплательщикам существенно снизить размер пени и штрафов. Иногда, в случае крупных доначислений, налоговые органы передавали материалы проверок в следственные органы.
Если НДС доначислен при доходе, превышающем 2 млн за 2 месяца
В этом случае налогоплательщику предстоит борьба за признание его права на применение упрощенной системы налогообложения. Дело в том, что в Определении ВС РФ от 17 августа 2018 года N 70-КГ18-4 суд указывает, что, поскольку налоговый орган признал физическое лицо плательщиком НДС и возложил обязанность по уплате названного налога, налоговым органом ему должны предоставляться соответствующие права. В спорах с налоговиками также имеет смысл ссылаться на позицию Высшего Арбитражного Суда, высказанную в пункте 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33. Суд указал, что пропуск срока информирования налоговых органов о применении освобождения в порядке статьи 145 НК РФ не лишает налогоплательщика права применять освобождение от санкций за несвоевременное уведомление налоговых органов о применении права на освобождение от уплаты НДС.
Это в том числе означает, что налогоплательщик вправе воспользоваться своим правом перехода на упрощенную систему налогообложения на основании пункта 2 статьи 346.13 (вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе уведомить о переходе на упрощенную систему налогообложения не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в соответствии с пунктом 2 статьи 84 НК РФ).
В этом случае организация и индивидуальный предприниматель признаются налогоплательщиками, применяющими упрощенную систему налогообложения, с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе. Однако невыполнение этой обязанности (непредставление уведомления или нарушение срока его представления) не влечет за собой утрату права на переход на упрощенную систему налогообложения, что являлось бы несоразмерным последствием с точки зрения цели установления данного института. Об этом уже было сказано в Определении ВС РФ от 17 августа 2018 года N 70-КГ18-4.
Как разъясняется в пункте 2 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 30 мая 2014 года N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость», по смыслу пункта 3 статьи 145 НК РФ налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать право на освобождение. А лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов. Аналогичная ситуация происходит и с переходом налогоплательщика на упрощенную систему налогообложения: налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать налоговый режим «Упрощенная система налогообложения».
Таким образом, изменение статуса налогоплательщика с физического лица на индивидуального предпринимателя должно предоставлять налогоплательщику право на применение упрощенной системы налогообложения. Важно, что в таких случаях суды обращают внимание на то, что при переквалификации на налогоплательщика возлагаются не только новые обязанности, но и права, которые должны учитываться налоговыми органами.
Нюансы уплаты НДС при аренде госимущества
При исполнении агентских обязанностей арендатор должен перечислять НДС в бюджет не из своих средств, а из доходов арендодателя. Иными словами, налог необходимо удерживать из арендных платежей, поскольку его базой в данном случае является сумма арендной платы с учетом налога (п. 3 ст. 161 НК РФ).
Согласно НК РФ единственно возможная для использования ставка НДС в такой ситуации — расчетная, равная 18/118 (п. 3, 4 ст. 164 НК РФ). Однако в среде налоговых работников бытует мнение, что для этого сумма арендной платы, указанная в договоре муниципальной аренды, должна включать в себя НДС.
Между тем на практике требование инспекторов не всегда выполнимо, поскольку при определении размера платежей за использование муниципального имущества государственный собственник, как правило, опирается на базовую ставку, которая установлена местным нормативным актом.
При этом арендодатели дополнительно не рассчитывают сумму налога, ограничиваясь пометкой в договоре о том, что сумма арендной платы указана без НДС.
Арендатору следует иметь в виду, что обязанности НДС-агента ему придется исполнять в любом случае, ведь передача имущества в аренду на территории России является объектом данного налога (п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Кроме того, сумму налога при этом придется прибавить к сумме, указанной в договоре, исходя из ставки 18% и перечислить в бюджет из собственных средств.
Арендатору имеет смысл инициировать внесение в договор необходимых изменений. Для этого достаточно заключить дополнительное соглашение к нему с указанием суммы налога, которая в составе арендной платы причитается муниципальному собственнику.
ФНС России требования абз. 2 п. 1 ст. 149 НК РФ определяет как принцип взаимности.
Данный принцип предусматривает предоставление иностранным гражданам и организациям, арендующим помещения в Российской Федерации, ровно такого же объема освобождений, какой установлен законодательством иностранного государства и действует в отношении российских граждан и организаций за рубежом. По мнению ФНС России, практически это означает, что если иностранное законодательство содержит ограничения по видам арендуемых помещений, по категориям арендаторов или арендодателей либо вообще не предусматривает данную льготу, то в отношении иностранных граждан и организаций, арендующих помещения в Российской Федерации, льгота будет действовать с такими же ограничениями или не будет действовать вовсе. Предоставление одним из государств освобождения в объеме, большем или меньшем того, которое применяется другим государством, недопустимо, поскольку при этом нарушается условие взаимности (Письмо МНС России от 13.05.2004 N 03-1-08/1191/15@). Судебной практики по данному вопросу нет.
Перечень иностранных государств, в отношении граждан и (или) организаций которых применяются положения п. 1 ст. 149 НК РФ, определяется федеральным органом исполнительной власти в сфере международных отношений совместно с Минфином России (абз. 2 п. 1 ст. 149 НК РФ). Перечень иностранных государств, в отношении граждан и (или) организаций которых, аккредитованных в Российской Федерации, применяется освобождение от обложения налогом на добавленную стоимость при предоставлении им в аренду помещений на территории Российской Федерации, утвержден совместным Приказом МИД России N 6498 и Минфина России N 40н от 08.05.2007 (ред. от 15.10.2009). Данный документ вступил в силу с 1 августа 2007 г., а для налогоплательщиков, уплачивающих НДС ежеквартально, — с 1 октября 2007 г.
Арендодатель-посредник
Отдельного внимания заслуживает вариант, при котором арендодатель выступает в роли посредника (ст. 1005 ГК РФ). То есть стороны заключают отдельное соглашение или указывают непосредственно в арендном контракте, что собственник помещения (агент) по заданию арендатора (принципала) приобретает за его счет, но от своего имени коммунальные услуги у снабжающих организаций.
При таком подходе у арендодателя, без сомнений, есть все основания перевыставлять счета-фактуры, полученные от коммунальщиков, арендатору. Соответственно последний сможет беспрепятственно применить НДС-вычет по затратам на коммуналку после принятия данных услуг к учету.
Здесь единственной проблемой на пути к вычету может быть претензия инспекторов к самой правомерности посреднических отношений в данном случае. К сожалению, ни официальной позиции, ни арбитражной практики по применению описанного способа на сегодня нет. Поэтому сторонам арендного договора, которые решают использовать подобную конструкцию правоотношений, не помешает иметь в виду налоговые риски по прибыли и НДС.
Собственник помещения может выставить коммунальный счет-фактуру от своего имени, если приобретает услуги у снабжающих организаций в качестве посредника по агентскому договору для арендатора-принципала
Налоги на аренду помещения для ООО
Юридическое лицо может применять общую систему налогообложения или упрощенную. Последний режим возможен только при выполнении ряда условий (менее ста сотрудников, годовой доход менее ста пятидесяти миллионов рублей, отсутствие филиалов и другие).
Если предприятие работает по УСН, система уплаты налога за аренду будет такая же, как и для ИП. Только предоставлять налоговую декларацию нужно не до 30 апреля, а до 31 марта. Для ООО не предусмотрен переход на патентную систему.
Для ООО аренда помещения может быть как основной, так и дополнительной деятельностью. От этого будет зависеть, как такой доход будет отражаться в бухгалтерских проводках – как доход от реализации или внереализационные доходы.
При применении общего режима налогообложения предприятие уплачивает налог на прибыль, получаемую за аренду помещения. Основная ставка по нему составляет 20%. 18% отчисляются в федеральный бюджет, 2% – в бюджет того субъекта РФ, где компания ведет свою деятельность. Этот процент считается с фактической прибыли, то есть после вычета расходов. Декларация по налогу на прибыль сдается ежеквартально.
Кроме того, с каждой арендной платы компания должна отчислять государству 18% НДС.
Особенности налоговой базы по НДС при аренде имущества у органов власти (Федорович В.)
Дата размещения статьи: 12.10.2016
(Комментарий к Письму Минфина России от 08.07.2016 N 03-07-14/40271 “О выполнении арендатором функций налогового агента по НДС при аренде муниципального имущества”)
Не столь уж редко организации арендуют муниципальное имущество у органов местного самоуправления. Согласно п. 3 ст. 161 НК РФ арендаторы указанного имущества признаются налоговыми агентами. Данная норма обязывает их исчислить НДС, удержать сумму налога из доходов, уплачиваемых арендодателю, и перечислить ее в бюджет. Вот и обратился налоговый агент в Минфин России с вопросом по определению налоговой базы по НДС.
Рекомендации чиновников
Финансисты, давая разъяснение на вопрос организации, последовали выражению “Краткость – сестра таланта”. Минфин России в комментируемом Письме от 08.07.2016 N 03-07-14/40271 указал, что:
– п. 3 ст. 161 НК РФ установлен особый порядок применения НДС при предоставлении на территории РФ органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества;
– налоговая база по НДС согласно такому порядку определяется налоговым агентом как сумма арендной платы с учетом налога;
– налоговыми же агентами в этом случае признаются арендаторы указанного имущества.
Возникающая обязанность агента
Пример 1. Организация заключила с муниципалитетом договор аренды помещения, относящегося к муниципальному имуществу. Стоимость аренды – 100 300 руб/мес. Условиями договора предусмотрено, что сумма НДС включена в стоимость арендной платы.
Поскольку сумма НДС входит в стоимость арендной платы, то величина НДС определяется расчетным методом с использованием ставки налога 18/118. Исходя из этого сумма НДС равна 15 300 руб. (100 300 руб. x 18 : 118).
Муниципалитету перечисляется арендная плата за вычетом НДС – 85 000 руб. (100 300 – 15 300).
Порядок и сроки перечисления арендной платы — важные условия договора аренды. Арендная плата может уплачиваться в виде авансов, то есть в начале месяца (квартала) за текущий месяц (квартал), а может перечисляться по истечении текущего месяца (квартала), то есть после того, как услуга по аренде оказана.
НДС
С суммы арендной платы, поступившей в качестве аванса, арендодатель должен исчислить НДС. Эту сумму он вправе принять к вычету после того, как услуга по аренде будет фактически оказана, то есть после окончания месяца (квартала), в счет которого поступил аванс.
Если авансовые платежи по арендной плате не предусмотрены, и она уплачивается по окончании каждого месяца (квартала), то в этом случае арендодатель обязан начислять НДС в последний день каждого месяца в течение всего срока действия договора аренды. Объясняется это тем, что услуга по аренде имущества считается оказанной в последний день соответствующего месяца.
Налог на прибыль
Арендная плата является доходом арендодателя. В налоговом учете она может признаваться как выручка от реализации услуг либо включаться во внереализационные доходы. По мнению контролирующих органов, арендную плату следует отражать в составе выручки, если деятельность по сдаче имущества в аренду является для организации основным видом деятельности и осуществляется ею на систематической основе (письмо Минфина России от 07.02.2011 № 03-03-06/1/74). В иных случаях она относится к внереализационным доходам.
Арендная плата отражается в доходах следующим образом. Если арендодатель применяет метод начисления, то арендную плату, полученную в качестве аванса, в доходы он не включает. Датой получения дохода в виде арендной платы у такого налогоплательщика считается дата осуществления расчетов в соответствии с условиями договора или предъявления ему документов, служащих основанием для проведения расчетов, либо последний день отчетного периода (пп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ).
У арендодателя, применяющего кассовый метод, в доходы включаются суммы, поступившие на расчетный счет или в кассу организации. Поэтому авансовый платеж по арендной плате также включается в доходы.
Компенсация стоимости коммунальных услуг
При эксплуатации арендованного имущества арендатор потребляет коммунальные услуги (воду, электроэнергию и др.). Как правило, стоимость этих услуг он оплачивает непосредственно арендодателю. При этом договор аренды может предусматривать оплату коммунальных услуг как в составе арендной платы, так и отдельно.
НДС
Коммунальные услуги включены в состав арендной платы
В этом случае арендодатель принимает к вычету НДС со всей суммы потребленных коммунальных услуг (включая услуги, потребленные арендатором).
Коммунальные услуги оплачиваются отдельно
При оплате коммунальных услуг отдельным платежом у арендодателя возникает два вопроса: является ли предоставление коммунальных услуг арендатору реализацией для целей исчисления НДС и можно ли НДС, уплаченный при приобретении услуг у коммунальных организаций, принять к вычету в части, которая относится к стоимости услуг, потребленных арендатором?
Налоговый кодекс соответствующих разъяснений не содержит. По мнению контролирующих органов, при предоставлении коммунальных услуг арендатору реализации услуг не происходит, поскольку арендодатель не является поставщиком этих услуг. Соответственно, арендодатель не должен начислять на эту стоимость НДС и выставлять счета-фактуры. При этом взаимоотношения сторон по налогу, уплаченному арендодателем коммунальным организациям, должны строиться следующим образом. Сумму НДС, предъявленную коммунальной организацией, арендодатель должен принимать к вычету только в части, которая приходится на услуги, потребленные самим арендодателем. НДС, который относится к стоимости услуг, использованных арендатором, он должен включить в стоимость, предъявляемую арендатору в качестве возмещения.
Таким образом, арендатор должен компенсировать арендодателю коммунальные услуги с учетом НДС (письма Минфина России от 31.12.2008 № 03-07-11/392, от 03.03.2006 № 03-04-15/52, ФНС России от 04.02.2010 № ШС-22-3/86@).
Некоторые арбитражные суды считают, что в рассматриваемом случае арендодатель вправе принять к вычету НДС со всей стоимости услуг, уплаченных коммунальным организациям (см. постановления ФАС ВВО от 23.11.2009 № А17-7511/2008, ФАС СКО от 21.12.2009 № А63-8994/2004-С4-9, ФАС УО от 11.12.2008 № Ф09-9211/08-С2).
Налог на прибыль
Коммунальные услуги включены в состав арендной платы
В этом случае в расходах учитываются все потребленные коммунальные услуги (в том числе услуги, использованные арендатором). Соответственно, суммы, возмещаемые арендатором, у арендодателя включаются в доходы.
Коммунальные услуги оплачиваются арендатором отдельно
Стоимость коммунальных услуг, компенсируемая арендатором, в расходах у арендодателя не учитывается. В целях налогообложения прибыли он должен отражать только ту часть расходов на коммунальные услуги, которые потребил самостоятельно. Соответственно, возмещаемые суммы он не отражает в доходах, поскольку материальной выгоды в этом случае не возникает (постановление ФАС УО от 12.05.2012 № Ф09-2944/12).
Вместе с тем если в расходах он учтет всю стоимость коммунальных услуг, включая часть арендатора, то возмещаемые суммы он должен отразить в составе внереализационных доходов.
Подведем итог вышесказанному. Как видно, проблем с вычетом НДС по коммунальным услугам, которые использованы арендатором, у арендодателя не возникает, если они являются частью арендной платы. То же самое можно отметить по налогу на прибыль. Поэтому во избежание претензий со стороны контролирующих органов предпочтительнее в договоре предусматривать условие о том, что стоимость коммунальных платежей включатся в арендную плату.